LA CONTABILIDAD DE GESTION EN BRASIL
Antonio Lopes de Sá
(Capítulo de la obra: La Contabilidad de Gestión en Latinoamérica. Ediciones AIC-AECA. Coordinador: Jesús Lizcano Alvarez. 1996)
INDICE
1. EL CÁLCULO DE LOS COSTES EN BRASIL: IMPLANTACIÓN PRÁCTICA.
2. DIFICULTADES EN EL CÁLCULO DE LOS COSTES EN LAS EMPRESAS
BRASILEÑAS.
3. EL APOYO CIENTÍFICO A LOS COSTES EN EL MARCO DE LAS INCERTIDUMBRES
SOCIO-ECONÓMICAS.
4. EXAMEN DE LOS COSTES Y LOS PROCESOS TRADICIONALES.
5. RELACIÓN DE LOS COSTES CON LOS DEMÁS FACTORES.
6. MODELOS DE COSTES.
7. IRREALIDADES CONTABLES DE LA INFORMACIÓN SOBRE COSTES.
ANEXO - Normas legales y profesionales sobre costes.
1.
El cálculo de los costes en Brasil: implantación práctica.
El control de
los costes no está en la práctica demasiado desarrollado en las empresas
medianas y grandes en Brasil.
La facilidad
con que las empresas han de modificar sus precios en el mercado por efecto de
una alta inflación, el aún escaso nivel de competitividad, o la falta de una
auditoría de costes por parte del Gobierno, son algunos de los factores que
determinan la escasa generalización del desarrollo de la contabilidad de costes
en este país.
El componente
de aleatoriedad e improductividad en los precios, y los costos abusivos
existentes, que no son limitados por la acción del poder público, debilitan el
interés por la aplicación de las normas contables y de los estudios sobre la
gestión racional de los costes.
No existe en
Brasil un Plan Oficial de Contabilidad, y mucho menos un Plan Oficial de
Contabilidad de costes, como ocurre en otros países, donde existe un mayor
interés en conocer el comportamiento de la economía, y en los que existe una
cierta normalización en este campo.
En un proyecto
que llevé a cabo, y que entregé, por solicitud de su Excelencia el Presidente
de la República, al Poder Ejecutivo, sugerí la organización de un Consejo
Nacional de Contabilidad, el cual, constituído por personas notables, se
ocupase de instrumentar los controles de costes y de la productividad a través
de un Plan oficial de cuentas de costes y de auditoría de precios, que fuera
exigible a las empresas mayores y medianas, y que estuviera dotado de un
conjunto de tareas prácticas. Tal posicionamiento fué encargado a importantes
entidades profesionales, si bien dada su reciente presentación aún no se
conoce resultado alguno al respecto.
La práctica de
la contabilización y la información sobre costes, ha sido eventualmente
utilizada por ciertas administraciones de la Hacienda Nacional, pero sin una
orientación adecuada y sin preocupación alguna para que la misma tuviera
incidencias y compromisos en el proceso decisorio.
Una práctica
espontánea, gerencial es la que se practica por muchas organizaciones
empresariales, siendo el desorden de los precios en el sistema económico uno
de los factores más negativos que alimenta el desinterés por una mejora en las
prácticas contables rigurosas.
2.
Dificultades en el cálculo de los costes en las empresas brasileñas.
La principal
dificultad en la determinación de los costes, se deriva de la ausencia de
planes oficiales que estimulen estos cálculos.
La mayor de
todas las dificultades radica en la inestabilidad de los precios, ya que existen
productos que en un sólo mes incrementan su precio en un 100%, y llegan a
superar incluso, en algunos casos, incrementos superiores al 1.800% en un año.
Esta
inestabilidad de precios preocupa tanto más cuanto mayor es el plazo de
producción o período de maduración de los procesos productivos. La industria
de la construcción, por ejemplo, con un ciclo superior generalmente a un año,
sufre mucho con este tipo de constantes y significativas oscilaciones de
precios.
De esta forma,
el coste histórico es absolutamente inviable en Brasil. Todos los factores,
tanto los relativos a los costes directos como a los indirectos, sufren
variaciones diarias (la inflación oficial, por término medio, es más de 1% al
día). Esta gran barrera desistimula el preciosismo técnico y los detalles,
puesto que los costes se convierten en una incógnita dependiente de una
multiplicidad de variables que influyen sobre los valores de mercado. Es común,
pues, que al concluirse el proceso productivo, el valor de los costes se haya
multiplicado por varias veces.
En este
contexto, algunas empresas brasileñas calculan sus costes en base a las
"previsiones" sobre los precios de reposición, utilizando para los
distintos elementos, cálculos que son realmente complejos.
El coste histórico,
por paradójico que parezca, viene a transformarse en un coste teórico, que será
el histórico en el momento de la finalización de la producción, esto es, se
trata de un valor histórico que se proyecta hacia el futuro. Así el coste histórico
se convertirá en un coste teórico, siendo éste el histórico en el momento de
la conclusión de la producción.
Tal evidencia
puede parecer fantasiosa, pero es la real, esto es, se registra aquello que se
piensa que será mañana, que hace de coste de reposición, o de coste histórico
con estas características.
Otras empresas,
que se caracterizan por mayores períodos de producción, o bien de producción
incierta, prefieren utilizar índices de ajuste de los precios, y así surge
otra importante dificultad, derivada de las incertidumbres de la economía. Y
sabemos que las teorías del valor en economía son realmente imprevisibles e
inexactas a efectos de la aplicación del valor contable. Las leyes científicas
que rigen en la formación de valores, en la riqueza social, no pueden aplicarse
directamente a la riqueza o patrimonios individuales. Una cosa es la valoración
económica y otra la valoración contable.
Los índices
generales de ajuste económico son inservibles para expresar la realidad de cada
empresa. Un mismo producto, sabemos, determina una formación diferente de los
costes, en función de cada empresa, especialmente en un país como Brasil,
donde las extensiones territoriales son enormes (8.500.000 m² de territorio), y
las diferencias en los distintos mercados pueden ser muy importantes.
La adopción
por tanto de un índice general de ajuste económico, es falsear la verdad, pero
tales falseamientos los economistas los suelen introducir como verdades.
El gobierno
brasileño publica una serie de índices de corrección de valores, pero él
mismo, los viene considerando incompetentes. Existen leyes que ordenan corregir
de nuevo lo que antes ya fuera corregido.
Corregir los
costes históricos o proyectar costes teóricos en base a índices de ajuste
oficiales, en Brasil, en definitiva, una medida no recomendable, e incluso
condenable, tanto desde el punto de vista administrativo como contable. Por esta
razón debemos acudir a indicadores propios.
La gran
diferencia entre la contabilidad oficial o legal y la contabilidad de gestión o
decisoria, es que aquella se basa en normas que no siempre son verdaderas,
mientras que ésta asume compromisos con la propia realidad, y en la que
adquieren relevancia las finalidades subjetivas de cada empresa o entidad, sobre
todo en países donde la incompetencia ha conducido a una cierta desorganización
económica.
3.
El apoyo científico a los costes en el marco de las incertidumbres
socioeconómicas.
Los esfuerzos
teóricos que se han desarrollado en el campo de la contabilidad, tales como los
procedimientos técnicos o incluso tecnológicos, no siempre han ayudado a la
utilización práctica de la contabilidad de costes en países con las características
de Brasil. Diversos métodos teóricos utilizados en otros países, aquí pueden
ser inadecuados.
Una cierta
presión mental radicalizada en los costes históricos, la ausencia de
experiencia en ambientes de incertidumbres total de precios, o una visión
bastante limitada del ambiente en el que vive el estudioso, han sido factores
que han impedido un tratamiento riguroso general, como debe ser el científico.
Entiendo, además,
que el estudio aislado de los costes dentro del estado de resultados, sin un
examen de las relaciones de cada sistema con los demás existentes en el ámbito
patrimonial, han empobrecido el examen global, dificultando una visión
realmente científica del coste.
Esa es la razón
por la cual en nuestras investigaciones, que nos llevaron a elaborar la Teoría
de las Funciones Sistemáticas del Patrimonio, y por medio de la Teoría General
del Conocimiento Contable, ampliamos la visión de los fenómenos a lo
universal, admitiendo y desarrollando el estudio de los denominados campos de
fenómenos.
El empirismo
que algunos estudiosos han aplicado en sus metodologías del coste lo entendemos
como un loable esfuerzo de observaciones aisladas, pero que no han conseguido
aplicarlos a la hora de desarrollar postulados generales. El caso brasileño
constituye uno de estos ejemplos, esto es, el de la necesidad de una valoración
específica para compatibilizar la inflación y la desorganización de los
mercados, pero que no debe ser entendida sino como un auxilio o apoyo a una
adecuada doctrina general.
Varias de
nuestras industrias aplican controles, registros e informaciones sobre costes de
excelente calidad técnica, pero no todas han realizado un análisis realmente
científico de tales fenómenos, suficientes para establecer adecuados cursos de
acción gerenciales.
La velocidad,
la dinámica con la que los precios se modifican, la inmadurez política, la
inestabilidad en las orientaciones económicas, la especulación descontrolada,
son algunos de los factores ambientales que exigen la toma de decisiones
creativas, si bien fundadas, además, en un rigor científico contable.
Aquellas
empresas en las que conseguimos intervenir en sus procesos, sugiriendo y
prestando consultoría, han adoptado criterios especiales que entendemos sirven
como antídotos contra los males de los que adolece la economía de Brasil.
Aquí no bastan
buenos planes de cuentas, ni buenos criterios de valoración, sino que es
necesario un conocimiento profundo del comportamiento global de todas las
funciones que la riqueza precisa desempeñar y conocer en torno al resultado:
liquidez, economicidad, estabilidad, productividad, protección del riesgo,
dimensión adecuada.
El apoyo de la
contabilidad es mucho más necesario en países como el nuestro, donde las
dificultades son muy serias, en los que la inestabilidad y la prosperidad,
anulan o dificultan los intereses por tal apoyo. No sin razón los mayores
progresos espistomológicos de la ciencia contable se han realizado en épocas y
países donde las dificultades socioeconómicas se hicieron sentir en mayor
medida (la historia de la contabilidad muestra tal realidad). Donde prevalece la
incertidumbre socioeconómica debe prevalecer la certeza en los análisis de
los costes, no existiendo una razón inversa en la práctica, lo cual en Brasil
nos lleva a estas convicciones.
Los trabajos
que en nuestro Instituto Universitario de Investigaciones Contables hemos
realizado refuerzan nuestra convicción de que los procesos empíricos no tienen
condiciones para resistir la presión de aquellos ambientes en los que se
desarrolla la riqueza patrimonial.
4.
Examen de los costes y los procesos tradicionales.
Sabemos cuanto
influye un análisis de los costes sobre la productividad, la calidad, la
rentabilidad y la eficacia general de las empresas.
Productividad,
calidad y eficacia son factores que no siempre han preocupado a la mayor parte
de las empresas brasileñas, preocupadas fundamentalmente por defenderse de los
rigores de un sistema fiscal adverso y de una desorganización económica e
inestabilidades de sus posiciones en el mercado.
El proceso
decisional se ha concentrado en defenderse; las empresas han estado
acostumbradas a no tener relaciones ni poder sobre los precios y ésto ha
desestimulado a la realización de todo tipo de estudios y prácticas. Las que
todavía trabajan con un buen asesoramiento contable, y entienden las ventajas
del apoyo del análisis racional de costes, han mejorado sensiblemente sus
ventajas en el mercado.
Las industrias
más competitivas, las no cartelizadas (los cárteles en Brasil no se han
demostrado responsables socialmente del proceso inflacionario), son las que más
se han beneficiado de los buenos sistemas de costes e incluso las de mediana
dimensión.
En la industria
textil, por ejemplo, ya en la década de los cincuenta (por tanto, hace más de
cuarenta años) implantamos sistemas de costes, preocupándonos por la
productividad de cada centro o departamento. Distintos planes fueron
desarrollados preferentemente para estudiar las relaciones entre los centros de
producción, y esto ha resultado de gran provecho para el proceso decisorio.
Lo que
implantamos, y que presenta diferencias con los métodos tradicionales, tiene la
novedad de una visión global, esto es, se trata el coste como componente de un
sistema con una interación con otros sistemas, y no precisamente como un fenómeno
absoluto y aislado (como ha sido tratado tradicionalmente).
El análisis
contable, no sólo de los costes, sino en el campo general de la eficacia
empresarial, viene mostrándose amplio, y tiende a serlo cada vez más. En AECA
se han editado recientemente trabajos sobre el análisis de bancos y de su
eficacia o eficiencia, evidenciándose así con maestría y con adecuación, esa
tendencia "universal" de este enfoque. En Brasil estamos insistiendo
en este sentido y ya hay un buen número de adeptos en relación con esta
orientación.
Estructurar,
pues, los planes contables de costes para mejorar el análisis de la
productividad, de los riesgos, de la economicidad, etc. ya es el claro objetivo
de trabajos de un selecto grupo de profesionales brasileños.
Los criterios
tradicionales están cediendo su lugar a procedimientos específicos más
modernos. En el campo decisional, menos dependiente de la normalización y más
ligado a la libertad de pensamiento que caracteriza a la ciencia, se tiende a un
progreso mucho mayor.
En cuanto a las
estandarizaciones en esta disciplina, ha sido bastante limitados -por la política
de intereses, de grupos en muchas partes del mundo-, si bien han destacado
diversos estudios para fines decisionales o de gestión en el área de costes
especialmente. En Brasil hemos asumido tal posicionamiento.
5.
Relación de los costes con los demás factores.
El coste, como
elemento control del sistema productivo, no puede limitarse a un sólo aspecto.
No hay duda que apoyar la decisión para un comportamiento técnico, a partir
del análisis de los costes, es un objetivo relevante, pero no ha de ser el
objeto exclusivo, como según entendemos, y como también han enfocado ilustres
profesores brasileños, y españoles, como el profesor Moisés García, por
ejemplo.
Conocer bien el
proceso de producción, acompañar la esencia de su comportamiento, e inequívocamente,
algo de escasa importancia en Brasil, a excepción de algunas empresas, como en
las que tuvimos oportunidad de conocer sus controles.
Los recursos
que la informática aporta, permiten ahora ampliar considerablemente las vías
de determinación de los costes.
Ello ha sido
explorado, con propiedad, en diversas organizaciones que conocemos.
Los balances de
costes (el uso de la partida doble en los costes ya existe de hecho por lo que
hemos investigado, desde el siglo XIV en la industria textil italiana) tiende a
modificarse en la actualidad por el
estudio de sistemas. Entiendo que un régimen demostrativo de
"Coste/Productividad", "Coste/Beneficio",
"Coste/Riesgo", "Coste/Facturación", etc., es realmente
factible con el uso de los ordenadores y con modelos específicos.
Los enfoques
específicos han superado lo tradicional, en el campo contable, y ya están
siendo representados, por ejemplo, por el eminente maestro español Jesús
Lizcano, en lo relativo a la "dimensión integral" de la empresa.
La relación de
los costes con las demás funciones empresariales, e incluso con aquellas del ámbito
social, es aplaudida y bien entendida por un importante número de notables de
la contabilidad internacional.
El estudio
"Coste/Facturación", por ejemplo, analizando los períodos de
producción, las relaciones entre el input y la producción acabada, es
relevante para el análisis de la interación entre liquidez y rentabilidad.
En Brasil, en
algunas empresas con éxito, y un efecto positivo sobre las inversiones
empresariales, ya estamos realizando procedimientos en este sentido. El tiempo,
en la inflación, es factor que pude destruir o hacer progresar la riqueza.
El estudio de
tiempo (y espacios) en la formación de los costes es de tal relevancia que se
han conseguido corregir serios problemas gerenciales en la incertidumbre de los
precios.
En una empresa
de transportes donde implantamos este sistema múltiple de relaciones de costes,
conseguimos reducir sensiblemente el tiempo de entrega de cargas, a través de
modificaciones de procedimientos, todos sugeridos por la acción de los costes.
Esto sólo nos fué posible a partir del análisis de los tiempos, de espacios
de entregas, del estudio de costes de riesgos frente a costes de transportes,
etc.
El análisis se
llevó a cabo de forma global, sin preocuparnos especialmente en conocer cuanto
se consumió, sino preocupándonos fundamentalmente de tiempos, espacios,
cantidades, calidades, etc., dimensionalmente y en régimen de relación con
todos los factores.
En Brasil, en
la actualidad disponemos de un buen número de especialistas en el área
contable, y los criterios de costes que adoptamos se encuentra a un nivel
similar a los mejores del ámbito internacional.
Esto,
repetimos, no implica afirmar que exista una difundida y genérica aplicación
de la contabilidad de costes a efectos decisorios en Brasil, dado que las
adversidades, ya referidas, de orden económico, no incentivan tales prácticas.
6.
Modelos de costes
El uso de
modelos matemático-contables para los costes (programación lineal, ingresos
marginales, etc.) ha sido implantado por muy pocas empresas en Brasil.
Como
inicialmente afirmamos, no ha habido tradicionalmente una vocación por los
rigores matemáticos, ni para preciosismos técnicos, en razón de las inmensas
oscilaciones que los precios y las valoraciones sufren en nuestro país.
Incluso las
empresas que adoptan tales criterios, según la información que poseemos, han
realizado diversas adaptaciones, y han trabajado con amplios límites de
cautela.
En verdad ha
habido siempre dificultades a la hora de trabajar con precisión numérica en
estos regímenes de incertidumbre provocados por las muy diversas variables que
influyen sobre la evolución de los precios.
Dado que los
criterios matemáticos y estadísticos, sobre todo éstos, ofrecen cobertura
para los entornos de incertidumbre, algunas empresas han utilizado las
probabilidades como base para las previsiones (ya que éstas son, como vimos,
adoptadas para los costes teóricos). Ahora hay, incluso, en la enseñanza
superior de ciencias contables, una clara vocación por utilizar los criterios
de modelos matemáticos de costes, si bien la mayor parte de los docentes no han
optado apenas por referirse a estos criterios.
El excepticismo
que la inflación determina, en cuanto a la valoración, forma un ambiente
adverso a todo lo que puede presentarse como preciso, como matemáticamente
establecido.
Medidas poco
saludables de diversos equipos económicos gubernamentales, han provocado
influencias realmente desastrosas y de sorpresa sobre los costes, que ha hecho
inevitable la adopción de procedimientos de previsión (confiscaciones,
arbitrariedades fiscales, inconstitucionalidades de leyes, clientelismo,
nepotismo, etc.) en base a rigores matemáticos.
Por otro lado,
las adversidades han estimulado en todo caso la creatividad en cuanto a métodos
específicos de valoración y de determinación de costes, habiéndose
enriquecido así la técnica contable nacional.
7.
Irrealidades contables de la información sobre costes.
La credibilidad
de los empresarios, en general, avalada por los criterios de incertidumbre, por
los sucesivos fracasos de los economistas del Poder Público, han exigido a los
contadores un régimen de defensa contra tal estado de cosas, y ésto incluye el
establecimiento de procedimientos de cálculo de costes.
Sectores que
hasta hace bien poco no utilizaban una cierta estructura contable, han pasado a
buscarla; por otra parte, para el proceso decisional, se amplia la información
contable paralela, la cual viene a atajar los males de los registros oficiales o
legalmente exigibles. En Brasil para encontrar la realidad de los costes, no se
pueden seguir los principios legales, por absurdo que ésto pueda parecer.
La legislación
fiscal, la legislación mercantil, las normas gubernamentales, han terminado por
deformar la información contable de las empresas. Los balances legales (los que
se formulan en base a lo que la ley establece) en Brasil son todos irreales,
porque irreal es el criterio de ajuste de precios, y de la valoración en la
información contable.
Mantener pues
un registro de costes, legal, como análisis, como detalle de la información
general contable, es, en Brasil, producir no verdades, y por tanto, datos inútiles
para el proceso decisorio. Esto sugiere una información contable de costes
absolutamente independiente y con criterios propios.
Así, se deben
utilizar contabilizaciones de costes, informes, cálculos, análisis, estudios
de relaciones de los sistemas de funciones patrimoniales frente al coste, etc,
pero todo independiente, con criterios propios.
Las decisiones
administrativas, como opción de creación de riqueza, para que sean eficaces,
deben proveerse de datos reales y de explicaciones reales sobre el
comportamiento patrimonial en general, y sobre todo, de los costes.
Asumiendo esta
situación, en nuestro país, muchas empresas poseen sus propios registros
especiales, con criterios particulares, que las conducen a contemplar como una
realidad aparte la información de los costes, esto es, mantienen separadamente
una información para atender al Gobierno, y otra para su uso decisorio.
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ANEXO
NORMAS
LEGALES Y
PROFESIONALES SOBRE
COSTES
•
Pronunciamiento nº 2 del Instituto Brasileño de Contadores sobre:
Existencias.
VALORACIÓN.
Conceptos.
........
8. El principal criterio para
valorar las existencias es el coste histórico, que representa, en resumen, la
suma de los gastos incurridos directa o indirectamente para llevar a cada tipo
de existencias a su condición y localización actuales. Las existencias de
algunos productos agrícolas, pecuarios y extractivos pueden ser valoradas a los
precios corrientes de mercado, deducidos los gastos de venta, dado que ése es
el criterio prevaleciente en el correspondiente ramo de actividades.
9.
El concepto de coste, según se aplica a las existencias, es entendido
como el coste de adquisición -incluidos en éste el precio de compra y los
costes adicionales- o el coste de producción. La determinación del coste podrá
ser compleja, por envolver distintos juicios y alternativas.
10. Sin embargo, los principios para
la determinación del coste pueden ser fácilmente resueltos en su aplicación,
particularmente en lo tocante a las existencias, tales como productos en curso o
productos terminados, pero difícil en la solución de los problemas centrados
en la asignación de los distintos costes. Por ejemplo, en algunas
circunstancias, tales como la subactividad de las instalaciones, los residuos
excesivos, o los costes de reprocesamiento pueden ser de tal modo importantes al
punto de exigir tratamiento como pérdidas del ejercicio corriente, en vez de
ser incluidos como parte del coste de las existencias. De la misma forma, los
gastos generales y administrativos deben ser incluidos como los gastos del
ejercicio, con la excepción de la parte de aquellos gastos que puedan ser
claramente relacionada con la producción, y así constituir una parte del coste
del producto.
11. Los gastos de venta no
constituyen parte del coste de las existencias. Se debe también reconocer que
la exclusión de los costes, directos, e indirectos, de los bienes, no
constituye principio contable generalmente aceptados.
Gastos generales.
12. Los gastos generales de producción
comprenden aquellos costes incurridos para producir, distintos a los materiales
y la mano de obra directa. Ejemplos de estos gastos son la mano de obra
indirecta, las amortizaciones y mantenimiento de los edificios, instalaciones y
equipos y el coste de la dirección y administración de fábrica.
13. Tanto los gastos generales fijos
de producción como los variables, incurridos durante la producción, son
generalmente asignados a los costes de transformación. Esta práctica se basa
en el supuesto de que ambos son incurridos para producir las existencias en su
condición y localización actuales. Los gastos generales fijos de producción
son algunas veces excluidos, en todo o en parte, de los costes de transformación,
en base al argumento de que no estando relacionados directamente con el volumen
de producción o la efectiva utilización de la capacidad instalada, no son
parte de las actividades para obtener las existencias en su condición actual.
En este caso estos gastos generales son tratados como gastos del período y, por
tanto, no son incluidos en las existencias, siendo así normalmente cargados el
resultado del ejercicio en el que fueron incurridos, independientemente de la
venta de los productos para cuya fabricación contribuyeron. Este procedimiento
hace que todos estos gastos sean absorbidos por la producción y por las
existencias, contradiciendo a los principios de contabilidad generalmente
aceptados.
14.
En períodos de baja de producción o de
subactividad en la fábrica es recomendable restringir la asignación de los
gastos generales fijos de producción a los costes de transformación, relacionándolas
con la capacidad de las instalaciones de producción, y no con el índice
efectivo de producción. La capacidad de las instalaciones de producción puede
ser calculada de varios modos: por ejemplo, como aquella producción normal
esperada en un determinado período, o como la producción máxima que, en la práctica,
puede ser alcanzada.
15. De la misma forma, deben ser
excluidos de los costes de transformación las pérdidas excepcionales de
materiales, de mano de obra o de otros orígenes y que, en condiciones normales,
no serían necesarias para obtener las existencias en su condición actual.
Otros
gastos generales.
16.
Otros gastos generales, distintos a los gastos generales de producción,
son algunas veces incurridos para llevar a las existencias a su condición
actual, por ejemplo, los gastos incurridos en proyectar productos para clientes
específicos. Por otro lado, los gastos de venta, gastos generales
administrativos, costes de investigación y desarrollo, no son generalmente
considerados necesarios para producir las existencias.
Métodos de coste.
17. Varios métodos diferentes con
efectos muy distintos, son usados en la práctica para la asignación de costes
a las existencias. De entre ellos, los de aceptación más generalizada son:
a) Coste medio ponderado.
b) Primera entrada, primera salida (PEPS).
c) Ultima entrada, primera salida (UEPS).
d) Identificación específica.
18.
El coste medio, y el criterio de primera entrada, primera salida (PEPS)
son los de aplicación más frecuente en Brasil. El coste por identificación
específica es menos utilizado en la práctica, por ser aplicable solamente en
situaciones muy peculiares. El método de últimas entradas primeras salidas
(UEPS), tiene aplicación muy restringida, pues su adopción implicaría la
necesidad de mantener un control de existencias en paralelo, estructurado dentro
de uno de los otros tres métodos de costes apuntados anteriormente, como
soporte tributario, una vez que el UEPS no es aceptado por las autoridades
fiscales.
19. Sistemas tales como la primera
entrada, primera salida, o como el precio de la última compra se fundamentan,
principalmente, en precios de reposición, que generalmente ocasionan
supervaloración de las existencias por la diferencia entre sus precios
efectivos de adquisición o fabricación y los corrientes, contrariando el
concepto de coste expuesto en los parágrafos anteriores; por ésto, estos
sistemas, o similares no se encuadran entre los principios de contabilidad
generalmente aceptados.
20.
El coste para fines de valoración de las existencias puede ser
determinado sobre cualquiera de los supuestos históricos en cuanto al flujo de
los factores de coste arriba enumerados. El objetivo principal al seleccionar un
método debe se el escoger aquel que, de acuerdo con las circunstancias, se
relacione más adecuadamente con los ingresos del período.
21.
El coste vinculado a los ingresos de una venta no siempre puede ser el
coste identificado del bien específico que es vendido, especialmente en casos
en que mercaderías similares son compradas en diferentes momentos y a precios
diferentes. Algunos lotes específicos son claramente identificados desde el
momento de la compra al momento de la venta, y los precios pueden ser así
establecidos en esta base; pero normalmente la identificación de mercaderías
se pierde entre la fecha de adquisición y la fecha de venta. En todo caso, si
los materiales comprados o producidos en varios lotes son idénticos e
intercambiables, el uso del coste identificado a los varios lotes generalmente
no será practicable; por otro lado, la selección de los elementos sería tan
subjetiva que podría ser hecha de forma que se pudieran obtener efectos
predeterminados en los beneficios. El coste por identificación específica no
es, por tanto, aplicable en esta última situación.
22. Los costes estándares son también
aceptables si se reajustan en un intervalo razonable para reflejar las
condiciones corrientes, a fin de que en la fecha de balance los costes estándares
se aproximen de modo razonable a los costes computados bajo uno de los cuatro métodos
reconocidos. En tales casos, las informaciones contables deberán expresar esta
relación, como por ejemplo "costes aproximados determinados en base al
primero que entra, primero que sale", o, si fuera deseable, mencionar los
costes estándares "a los costes estándares que se aproximen a los costes
medios".
23.
Los costes estándares deben ser establecidos en base a la capacidad de
las instalaciones de producción, conforme se definió en el parágrafo 14. Las
variaciones entre el coste real y el estándar deben ser analizadas de tal forma
que no se agreguen al coste de las existencias pérdidas relativas a la baja
producción o a la subactividad de la fábrica. Como regla general, es
recomendable que la diferencia entre el nuevo coste estándar y el anterior
(revalorización) sea asignada a las operaciones (coste de mercaderías
vendidas), a no ser que la revisión del coste estándar se haya hecho en fecha
próxima al cierre del ejercicio, cuando la revalorización sea abonada a una
cuenta rectificadora de las existencias y amortizada en la medida y en la
proporción en que las existencias en las que tuvo su origen fueron vendidas.
24.
Sin embargo la selección del método de costes debe ser hecha en base a
cada circunstancia particular. Obviamente, para que las informaciones contables
sean adecuadas, los métodos de costes deben ser adoptados de modo uniforme y
deben ser debidamente explicados en las correspondientes informaciones
contables.