LA CONTABILIDAD DE GESTION EN ECUADOR
Sergio Vicente Plaza Villavicencio
(Capítulo de la obra: La Contabilidad de Gestión en Latinoamérica. Ediciones AIC-AECA. Coordinador: Jesús Lizcano Alvarez. 1996)
INDICE
1. NIVEL DE NORMALIZACION DE LA CONTABILIDAD DE GESTION.
2. PRACTICAS QUE SE UTILIZAN EN LAS EMPRESAS EN LO RELATIVO A
CONTABILIDAD DE GESTION
3.
ENSEÑANZA DE LA CONTABILIDAD DE GESTION
4.
INVESTIGACION Y PUBLICACIONES SOBRE CONTABILIDAD DE GESTION
ANEXO - Normas legales y profesionales sobre costes.
1.
Nivel de normalización de la contabilidad de gestión.
En el Ecuador
existe un plan contable estructurado por la Superintendencia de Compañías al
que deberán sujetarse las compañías sujetas a su vigilancia y control; esto
es, compañias anónimas, limitadas, comandita por acciones, de economía
mixta,, sucursales extranjeras, bolsas de valores, casas de valores,
administradoras de fondos de inversión y empresas calificadora de riesgos.
Por otro lado,
la Superintendencia de Bancos también ha estructurado un plan contable de
aplicación obligatoria para el sistema financiero: bancos privados y del
estado, compañías financieras, intermediarias financieras, compaññias de
seguros, almacenaras, compañías de arrendamiento mercantil y emisoras de
tarjetas de crédito.
Para el caso de
las empresas y entidades del sector público, la Contraloria General del Estado
ha estructurado el plan contable obligatorio.
Contabilidad de
costes: No, los planes contables referidos se refieren solo al enfoque de
contabilidad general financiera. Las
empresas industriales estructuran sus esquemas de costos en base a los parámetros
recomendados por la teoría y técnica contable.
En Ecuador no
existen principios, normas o modelos recomendados por alguna entidad de carácter
profesional que marquen pautas a seguir en la contabilidad de costes. Dentro de
la profesión esta función le corresponde al Instituto de Investigaciones
Contables del Ecuador, que no se ha preocupado de ello. De acuerdo con la ley,
la Superintendencia de Compañías es la encargada de emitir normas contables y
tampoco lo ha hecho.
Tratándose de
empresas comerciales, el inventario de mercaderías involucra el coste de
adquisición (pago al proveedor, seguros, fletes, derechos arancelarios, etc).
En el caso de
empresas industriales, los inventarios pueden ser de materias primas, productos
en proceso, productos terminados y suministros y accesorios.
Los inventarios de materias primas y suministros y accesorios están
valorados al costo de adquisición descrito en el párrafo anterior. Los productos terminados y en proceso involucran el costo de
fabricación y sus tres elementos (materia prima, mano de obra directa y gastos
indirectos de fabricación).
La valuación
del inventario final y determinación del costo de ventas se hace en función de
cualquiera de los métodos LIFO (UEPS), FIFO (PEPS) Y PROMEDIO.
Es el método
que normalmente utilizan las empresas involucrando los tres elementos básicos
del costo: materia prima, mano de obra directa y gastos indirectos de fabricación.
Son muy pocas
empresas las que utilizan el sistema de costo estándar.
Generalmente calculan desviaciones globales en materia prima, mano de
obra y gastas indirectos de fabricación, pero segregan la desviación en términos
de desviación en precio y cantidad.
Por otra parte,
no es muy generalizado el uso del presupuesto en las empresas. Tan solo las
empresas mas grandes y mejor organizados utilizan dicha técnica de planeación
y control.
La norma
general es que sean rígidos, revisados semestralmente y generalmente son
preparados por la Gerencia Financiera que tiene a su cargo la Jefatura de
Presupuestos. Por excepción se
utilizan inversión extranjera.
En cuanto al
nivel de puestos profesionales, en el Ecuador existen los cargos de Contador
General, Contador de Costes, Contralor, Auditor Interno, Tesorero y Gerente o
Director Financiero.
Normalmente el
Gerente Financiero es el ejecutivo de mayor nivel del que dependen el Tesorero y
el Controler o Contralor. Del
Controler depende el Contador General y este a su vez es el jefe inmediato del
Contador de Costes o de Costos.
En cuanto a
modelos de contabilidad de costes, en Ecuador se utiliza contabilidad de costes
por órdenes de producción o por procesos,
dependiendo del tipo
de negocio. No existe ningún estudio ni encuesta al respecto.
En términos
generales no existen técnicas de contabilidad costes ni se controlan los
costes. Tan solo en entidades en el
campo petrolero y de energía eléctrica se aplican técnicas de contabilidad de
costes y mecanismos de control estructurados en base a la asistencia técnica
del exterior.
2.
Prácticas que se utilizan en las
empresas en lo relativo a contabilidad de gestión.
Generalmente
las empresas industriales de tamaño mediano y grande, empresas constructoras,
especialmente las que tienen presupuestos flexibles revisados en forma continua,
son las empresas que suelen utilizar una contabilidad de costes.
Normalmente las
diversas gerencias y departamentos no suelen apoyar la preparación del
presupuesto y su correspondiente control de ejecución, por lo que para el
Gerente Financiero constituye una tarea ardua su preparación y el análisis de
las desviaciones.
Actualmente se
conocen y se estudian técnicas tales como presupuestos por programas,
presupuesto base cero, etc. en las universidades superficialmente.
Aplicación del presupuesto por programas se la hace en algunas
instituciones públicas. Sin embargo, el presupuesto base cero no se lo aplica
en la práctica.
En nuestro
medio se aplica en las empresas grandes el sistema de
control
de inventarios denominado ABC.
3.
Enseñanza de la contabilidad de gestión.
Las
universidades ecuatorianas son autónomas y están reguladas por la Ley de
Educación Superior. El órgano máximo de la universidad ecuatoriana se
denomina Conuep-consejo nacional de
universidades y escuelas politécnicas. Existen universidades del estado
y particulares. Las universidades particulares están subvencionadas por el
Estado y en base al ambiente adecuado y disciplinario otorgan actualmente la
mejor educación del país.
También en los
últimos años han empezado a funcionar Institutos Tecnológicos que ofrecen
carreras intermedias.
Las
universidades ecuatorianas ofrecen entre otras las siguiente carreras
profesionales con cinco o seis años de estudios:
Contaduría Pública-
Título Contador Público Autorizado o su equivalente Contador Público Auditor,
Licenciado en Contabilidad o Doctor en Contabilidad.
Economía -Título
Economista
Administración
(Pública y de Empresas)-Titulo Licenciado o Doctor en Administración Pública
e Ingeniero Comercial o Licenciado en Administración de Empresas.
En ellas se
imparten materias relativas a la contabilidad de gestión o asignaturas
similares. La formación más
integral en la materia se da en la carrera de Contaduría Pública.
En la de Economía y de Administración Pública se dá más énfasis en
el estudio y aplicación del Presupuesto de entidades públicas y en la carrera
de Administración de Negocios se estudia con mayor preferencia la denominada
"Contabilidad Administrativa"; esto es, costos para toma de
decisiones.
En los
denominados institutos tecnológicos, con tres años estudios se ofrecen
carreras intermedias que otorgan los títulos de tecnólogos en "Gestión
empresarial", "Comercio Exterior", "Banca y Finanzas",
en las que se imparten materias relativas a contabilidad de gestión.
Las
universidades y escuelas politécnicos que ofrecen la Maestría en Administración
de Empresas igualmente contemplan en su pensum de estudios materias relativas a
la contabilidad de costes.
En la carrera
de Contaduría Pública
Contabilidad
de Costes I y II
Contabilidad
administrativa
Presupuestos
Evaluación
de Proyectos de Inversión
Administración
Financiera
En la carrera de Economía
Contabilidad
de Costes
Presupuestos
del sector pública
Evaluación
de Proyectos de Inversión
En la carrera de Administración
de Negocios
Contabilidad
administrativa
Presupuestos
Evaluación
de Proyectos de Inversión
Administración
Financiera
En Postgrado en Administración
de Empresas
Contabilidad
administrativa
Evaluación
de Proyectos de Inversión
Administración
Financiera
En los Institutos tecnológicos de carreras intermedias
Contabilidad
de Costos
Contabilidad
administrativa
Presupuestos
Administración
Financiera
Los aspectos
generales que normalmente contienen los programas de los asignaturas son: Los
objetivos, el número de horas totales del curso, descripción de los temas, el
número de horas para cada tema, el libro de texto y los libros de consulta.
Por otra parte,
a nivel de universidad generalmente el sistema de enseñanza empleado tiene
relación con la exposición teórica del profesor y su correspondiente aplicación
práctica; luego, se le envía tareas a los alumnos que consiste en ejercicios
prácticos tomados de los libras de testo o de consulta. En muy pocos casos el método
es más participativo promoviéndose la discusión.
A nivel de
postgrado, el método es más participativo y suelen utilizarse los
"casos", tomados de experiencias de otros países, generalmente de
EE.UU.
En cuanto a los
exámenes, normalmente en cada ciclo, anual o semestral, se toman dos exámenes
escritos, a medio término y al final, calificados sobre siete cada uno de
ellos. Durante el desarrollo del
curso se toman los denominados "aportes",
que son dos pruebas calificados sobre tres que se basan sobre el material
que se ha revisado hasta esa fecha. En
otras palabras, en cursos se califican exámenes sobre 14 y aportes sobre 6. se
aprueba el curso con mínimo 14.
En cuanto a la
evolución futura previsible de las enseñanzas sobre contabilidad de costes o
de gestión en Ecuador, siendo realista, estimo que en el corto plazo la situación
de la enseñanza de la contabilidad de costes no va a variar significativamente.
El Colegio de
Contadores del Guayas y empresas particulares organizan esporádicamente
seminarios cortos de 15 a 30 horas sobre contabilidad de costes y materias
afines como Presupuestos, Evaluación de Proyectos y Administración Financiera.
Asisten generalmente Contadores y administradores de empresas.
Finalmente, los
cursos de postgrado en la universidad dedicados a la contabilidad de costes. Están
incluidos dentro de la Maestría en Administración de Empresas.
En ella se imparten las materias Contabilidad Administrativa, Evaluación
de Proyectos, Presupuestos y Administración Financiera.
4.
Investigación y publicaciones sobre contabilidad de gestión.
Existen libros
suficientes en castellano provenientes de México (de autores mejicanos y
traducidos de EE.UU.), Argentina y España.
Hay libros y enciclopedias sobre contabilidad de costes, contabilidad
administrativa, presupuestos, presupuesto base cero, presupuesto por programas,
evaluación de proyectos, administración financiera, etc.
Existe el texto denominado "Manual del Contador de Costos",
traducción de una obra americana que constituye un excelente apoyo conceptual.
Por otra parte,
los artículos de revista son muy pocos. Para
las tesis de grado académicas los temas son muy variados y abarcan la
aplicación de los costes para toma de decisiones, análisis de la relación
costo-volumen-utilidad (punto de equilibrio), presupuestos, sistemas de costeo,
costeo directo, evaluación de proyectos, administración financiera, etc.
ANEXO
NORMAS
LEGALES Y
PROFESIONALES RELACIONADAS
CON LOS
COSTES
•
Resolución nº SD.90.1.5.3.009 R.O. nº 510, de la Superintendencia de
Compañías por la que se aprueba el Reglamento de los Principios Contables que
se aplicarán obligatoriamente a las compañías sujetas al control de la
superintendencia de compañías.
........
20.
RECONOCIMIENTO DE COSTOS Y GASTOS.
Los costos y gastos constituyen disminuciones brutas en activos o
aumentos brutos en pasivos, reconocidos y medidos de acuerdo a principios de
contabilidad, que resultan de las actividades de un ente contable y pueden
cambiar el patrimonio de sus propietarios.
Los tipos más importantes de costos y gastos son:
- Costos de activos usados
para producir ingresos, por ejemplo, costos de artículos vendidos.
- Gastos de ventas,
administrativos y financieros.
- Gastos de transferencias no
recíprocas y casos fortuitos, por ejemplo: Impuestos, incendios y robos.
- Costos de los activos
diferentes a los del giro normal del negocio, por ejemplo, maquinaria y equipos
o inversiones en otras compañías vendidos o dispuestos de otra forma.
- Costos incurridos en
investigaciones infructuosas y bajas en el mercado de los inventarios mantenidos
por la venta. Los costos y gastos no incluyen cancelaciones de préstamos,
desembolsos para adquirir activos, distribuciones a los propietarios del ente
contable, incluyendo compra de acciones para tesorería.
Los gastos son costos que están relacionados con ingresos del período
ya sea directa o indirectamente, mediante la asociación con el período al cual
el ingreso es asignado. Los costos y gastos que se asocian con ingresos futuros
o que de otra manera se asocian con futuros períodos contables se difieren como
activos.
Los costos y gastos de un período contable están constituidos por:
- Costos y gastos asociados
directamente con los ingresos del período, como en el caso del costo de
mercaderías vendidas.
- Costos y gastos asociados
indirectamente con los ingresos del período, como en el caso de sueldos
administrativos.
- Costos y gastos que prácticamente
no pueden asociarse con algún otro período, aún cuando no se identifiquen con
la producción de ingresos por el período corriente, como en el caso de pérdidas
por hechos fortuitos y de costos y gastos que no garanticen beneficios futuros.
21.
ASOCIACIÓN DE CAUSA EFECTO.
Algunos costos y gastos se reconocen como tales sobre la base de una
presumible asociación directa con ingresos específicos.
La mayoría de costos y gastos están relacionados a un ingreso
particular y se reconocen como tales acompañados del reconocimiento del
Ingreso, por ejemplo, las comisiones sobre ventas y el costo de los productos
vendidos y servicios prestados.
22.
DISTRIBUCIÓN SISTEMÁTICA Y RACIONAL.
En ausencia de un medio directo para relacionar la asociación de causa y
efecto, algunos costos se asocian como gastos de períodos específicos, sobre
la base de distribuir costos en forma sistemática y racional entre los períodos
en los cuales se obtienen los beneficios.
Si un activo proporciona beneficios para varios períodos y no se cuenta
con una base directa para asociar su causa y efecto, su costo se distribuye a
través de los períodos beneficiados en una forma sistemática y racional. El
costo de un activo que proporciona beneficios solamente en un período, se
reconoce como gasto en ese período.
Esta forma de reconocimiento de costos y gastos siempre involucra
suposiciones acerca del patrón de beneficios y la relación entre costos y
beneficios, porque ninguno de estos factores pueden demostrarse
concluyentemente. El método de distribución usado debe parecer razonable a un
observador imparcial y debe aplicárselo sistemáticamente. Ejemplos de rubros
que se reconocen en una forma sistemática y racional son: depreciación de
propiedades, planta y equipo, amortización de activos intangibles y distribución
de alquileres y seguros. La distribución sistemática y racional de costos y
gastos puede aumentar activos, tales como costos de artículos producidos o
costos de otros activos, en vez de aumentar gastos inmediatamente, por ejemplo,
la depreciación cargada a inventarios y los costos de activos construidos por
la misma entidad, Estos costos son posteriormente considerados como gastos bajo
los principios de reconocimiento de gastos.
23.
RECONOCIMIENTO INMEDIATO.
Algunos costos se asocian como gastos en el período contable corriente
cuando:
- Los costos incurridos
durante el período no proporcionan beneficios futuros discernibles.
- Los costos registrados como
activos en períodos anteriores ya no proporcionarán beneficios futuros.
- La distribución de los
costos, sobre la base de asociación con ingresos corrientes, o sobre varios períodos
contables no sirven para ningún propósito útil.
La aplicación de este principio de reconocimiento inmediato de costos y
gastos ocasiona el cargo a resultados de muchos costos incurridos en el período
en el que fueron pagados o cuando los pasivos para pagarlos fueron acumulados.
Algunos ejemplos de estos costos y gastos constituyen:
- Sueldos de oficina.
- Gastos de venta.
- Valores pagados por demandas
legales.
- Costos de recursos usados en
esfuerzo infructuosos.
- El principio de
reconocimiento inmediato también requiere que aquellas partidas mantenidas como
activos en períodos anteriores y que a la luz de las circunstancias, se pueda
establecer que no proporcionan beneficios futuros, sean cargadas a gastos, por
ejemplo, una patente que ha perdido su valor.
24.
APLICACIÓN DE LOS PRINCIPIOS DE RECONOCIMIENTO DE COSTOS Y GASTOS.
Al aplicar estos principios, los costes y gastos deben analizarse para
determinar si pueden estar asociados con los ingresos corrientes sobre la base
de causa y efecto. Si no, de aplicarse una distribución sistemática y
racional. Si ni la asociación de causa y efecto, ni la distribución sistemática
racional pueden aplicarse, los costos se reconocen como gastos en el período en
el cual fueren incurridos o en el que se produce una pérdida. Dificultades prácticas
en medición y aplicación consistente en su tratamiento a través del tiempo,
son factores importantes para la determinación apropiada del principio de
reconocimiento de costos y gastos.
25.
EFECTOS DE LOS PRINCIPIOS DE REGISTRO INICIAL, REALIZACIÓN Y
RECONOCIMIENTO DE COSTOS Y GASTOS.
El efecto principal de estos principios, es que la medición de activos,
pasivos y cuentas de resultados de un ente contable, se basa primordialmente en
sus intercambios.
Los recursos y obligaciones que resultan de contratos suscritos no son
generalmente registrados como activos y pasivos hasta que una de las
parte,s por lo menos parcialmente, cumpla con su compromiso.Además, no todos
los cambios en el precio de los activos son reconocidos. Los aumentos en activos
y los ingreso relativos, no son usualmente registrados si resultan de
acontecimientos totalmente internos de la empresa. Por ejemplo, los ingresos que
son ganados durante el proceso de producción, son generalmente registrados
cuando son intercambiados los artículos producidos y los servicios prestados.
También los aumentos o disminuciones en activos y los ingresos o gastos
relativos que resultan de acontecimientos en los cuales la empresa no participa
directamente, no son usualmente registrados, excepto por la aplicación de la
regla de costo o mercado de los inventarios. Así, la mayor parte de los cambios
en el precio de los recursos productivos, no son reconocidos hasta que la
empresa efectúa transacciones con los mismos.
Bajo los principios de registro inicial, realización y reconocimiento de
costos y gastos, los activos son llevados en el los registros contables y
presentados en los estados financieros, al costo de adquisición o por la porción
no expirada o no amortizada de los mismos. Cuando los activos son vendidos, la
diferencia entre el ingreso realizado y la porción no amortizada del costo de
adquisición se reconoce como aumento o disminución de los activos netos de
empresa.
Los principios de registro inicial y realización constituyen la base
para el principio del costo, llamado también costo de adquisición o costo histórico.
El costo puede ser definido de varias maneras, por ejemplo como la cantidad de
dinero que sería necesaria actualmente para adquirir activos, costo de reposición;
o como el rendimiento resultante de otros usos eventuales de activos tales como
la venta de los mismos, costo de oportunidades. Sin embargo, el costo al cual se
registran los activos y se determinan los gastos en la contabilidad financiera
significa el costo histórico o costo de adquisición debido a las conveniencias
de registrar inicialmente los activos al costo de adquisición y de ignorar los
aumentos en los activos hasta que sena intercambiados. El término costo se usa
comúnmente en la contabilidad financiera para referirse a la cantidad a la cual
los activos son inicialmetne registrados.
........
32.
COSTO DE ADQUISICIÓN.
Los activos adquiridos en intercambios son medidos al precio de
intercambio que es el costo de los mismos. Una vez que ha concluido la etapa de
puesta en marcha o que el activo esté listo para su utilización o intercambio,
tales gastos financieros, deben cargarse a los resultados del respectivo período
contable.
........
47.
GASTOS DIRECTAMENTE ASOCIADOS CON INGRESOS DE INTERCAMBIOS.
Los costos de activos vendidos o servicios prestados se reconocen cuando
el ingreso se registra.
48.
MEDICIÓN DE COSTOS Y GASTOS.
La determinación de los costos y gastos directamente asociados con
ingreso reconocidos en intercambios se basa en la cantidad registrada de los
activos que salen de la empresa o en los costos de los servicios prestados.
........
75.
REGISTRO DE LA PRODUCCIÓN.
El valor agregado a los activos por las actividades productivas de la
empresa, generalmente no se registran en la época de producción. Sin embargo,
los costos históricos o de adquisición, incluyendo los costos de producción
en proceso, se trasladan a las diferentes categorías de activos o gastos como
actividades que indican en la empresa el uso de los bienes o servicios en el período.
Los costos que se continúan mostrando en las categorías de activos se cargan a
resultados como los bienes o servicios relacionados se venden posteriormente.
76.
MEDICIÓN DE LA PRODUCCIÓN.
El valor agregado en el proceso de producción se traslada o distribuye
entre los activos o entre los gastos de una manera sistemática y racional.
77.
COSTOS DE PRODUCCIÓN Y DE PRESTACIÓN DE SERVICIOS.
Estos costos incluyen:
- El valor de los activos que
se consumen totalmente durante el período del proceso de producción y de
prestación de servicios.
- La distribución sistemática
y racional del costo de los activos parcialmente consumidos durante el proceso
de producción o de prestación de servicios.
78.
MEDICIÓN DEL COSTO DE PRODUCCIÓN Y DE PRESTACIÓN DE SERVICIOS.
El costo de producción de artículos y de prestación de servicios se
mide de acuerdo con el valor registrado de los activos usados directamente e
indirectamente.
79.
COSTO DE LOS PRODUCTOS Y SERVICIOS.
Los costos de producción y de servicios incluyen costos directos e
indirectos. Los costos de producir artículos prestar servicios, durante un período
y que no son asignados a los mismos, son cargados a gastos durante ese período.
Ejemplo, carga fabril sub-aplicada.
80.
MEDICIÓN DE LOS COSTOS DE PRODUCTOS Y SERVICIOS.
Se miden mediante la suma de los costos productivos de manufactura y
prestación de servicios que se asignan a las unidades de productos o servicios
de manera sistemática y racional.
81.
GASTOS PROVENIENTES DE UNA DISTRIBUCIÓN SISTEMÁTICA Y RACIONAL.
Algunos gastos están relacionados con los períodos contables por la
distribución del costo de activos a través de su vida útil.
82.
MEDICIÓN O DETERMINACIÓN DE GASTOS MEDIANTE LA DISTRIBUCIÓN SISTEMÁTICA
Y RACIONAL.
Estos gastos se distribuyen en función de las cantidades registradas
como activos y se imputan al período o períodos en que serán útiles.
83.
GASTOS QUE SE RECONOCEN DE INMEDIATO.
El costo de algunos activos son cargados a gastos inmediatamente al
adquirirse.
84.
MEDICIÓN DE LOS GASTOS QUE SE RECONOCEN DE INMEDIATO.
Los gastos reconocidos de inmediato son medidos en base al costo de
adquisición de los mismos.
........
99.
ORIGEN DE LOS GASTOS.
Los gastos tienen su origen en:
- Intercambios.
- Transferencias no recíprocas con
personas diferentes de los dueños.
- Acontecimientos externos que no
involucran transferencias.
- Producción.
- Casos fortuitos.
Los gastos que resultan de los intercambios son costos asociados
directamente con los ingresos reconocidos cuando los activos son vendidos o los
servicios son prestados, incluyendo el costo del producto o servicio.
Gasto que resultan de la producción.
- Costos de producir los
bienes o de prestar servicios no incluidos en el costo de los bienes y
servicios: por ejemplo, carga fabril no absorbida.
- Gastos originados por la
distribución sistemática y racional del costo de los activos a través de su
vida útil, excluyendo los importes distribuidos al costo de producción de
bienes y servicios.
- Gastos reconocidos
inmediatamente al adquirir bienes y servicios.
- Costo de los productos por
los cuales se reconocen ingresos a la terminación de su producción o a media
que avanza la obra.
•
Pronunciamiento sobre Normas de Contabilidad Financiera nº 7 del
Instituto de Investigaciones Contables del Ecuador sobre: Inventarios.
........
DEFINICIONES
3. Las definiciones de ciertos términos
usados en este pronunciamiento son las siguientes:
a.
Inventario significa: 1.- productos que un negocio posee para la venta en
el curso ordinario de sus operaciones; 2.- producto en la etapa de manufactura;
y 3.- productos o materias que directa o indirectamente serán utilizado en la
producción de mercancía para la venta.
b.
Costo histórico se refiere al total de gastos y cargos incurridos,
directa o indirectamente, para llevar un artículo al lugar y etapa en que se
encuentra. Los gastos de venta, los gastos generales de administración, los
costos de investigación y desarrollo y los intereses, normalmente no se
considera que tengan relación con que los inventarios sean puesto en su ubicación
y condición actual.
c.
Mercado significa el más bajo entre el costo actual de reemplazo y el
valor neto realizable.
d.
Costo de compras se aplica a artículos reproducidos comprados en un área
comercial en particular se incluye todos los costos en que será necesario
incurrir para colocarlos en su lugar ordinario.
e.
Valor neto realizable es el precio estimado de venta en el curso normal
del negocio, menos los costos razonablemente previsibles de completar y de
disponer el artículo. Los gastos de ventas que se relacionan directamente con
la disposición de la mercancía (comisiones de venta, flete, empaque) pueden
incluirse en la determinación del costo de completar y vender; pero los demás
gastos de venta, tales como propaganda, gastos generales de administración
deben excluirse.
EXPLICACIÓN
4. Los inventarios comprenden una
parte importante de los activos de muchas empresas. La valuación y presentación
de los inventarios, pro lo tanto, tienen un efecto significativo para determinar
y presentar la posición financiera y los resultados de las operaciones de tales
empresas.
DETERMINACIÓN
DEL COSTO HISTÓRICO
5. Al determinar el costo histórico
tal como se lo define en el párrafo 3, surgen en la práctica diferentes
interpretaciones respecto de los gastos de producción, de los otros gastos y de
la fórmula de costo que vaya a usarse.
GASTOS
DE PRODUCCIÓN
6.
Los gastos generales de producción comprenden los costos en que se
incurra en la producción distintos de los materiales directos y de la mano de
obra directa. Algunos ejemplos son los materiales y la mano de obra indirectos,
depreciación y mantenimiento de los edificios y equipo de la fábrica, y el
costo de la dirección y administración de la fábrica.
7.
Es necesario analizar los gastos generales de producción para determinar la
parte relativa a poner los inventarios en su ubicación y condición actual y
que por lo tanto deben incluirse en los costos de conversión al determinar el
costo histórico de los inventarios.
8.
Los gastos generales de producción, tanto fijos como variables, en que
se haya incurrido durante la producción normalmente se asignan a los costos de
conversión. Este procedimiento se basa en la idea de que se incurre en ambos
para poner los inventarios en su ubicación y condición actual. Los gastos
fijos de producción algunas veces se excluyen total o parcialmente de los
gastos de conversión sobre la base de que no se les considera directamente
relacionados con poner los inventarios en su ubicación y condición actual.
9.
En un período de producción baja o si existe planta inactiva, se
acostumbre restringir la distribución de los gastos fijos de producción a los
costos de conversión relacionando aquellos con la capacidad de los medios de
producción y no con el nivel real de lo producido. La capacidad de los medios
de producción es interpretada de diversas maneras, por ejemplo, de acuerdo con
la producción normal que se espera lograr en determinado número de períodos o
estaciones, o de acuerdo con la producción máxima que en la práctica puede
alcanzarse. La interpretación se determina de antemano, se aplica
consistentemente y no se modifica por condiciones temporales.
10.
Igualmente, las cantidades excepcionales de desperdicio de materiales,
mano de obra u otros gastos que no son conducentes a que los inventarios sean
puesto en su ubicación y condición actual se excluyen de los costos de
conversión.
OTROS
GASTOS
11. Algunas veces se incurre en
gastos distintos a los generales de producción para poner los inventarios en su
ubicación y condiciones actuales, por ejemplo, gastos incurridos en el diseño
de productos para clientes específicos. Por otra parte, los gastos de venta,
los gastos generales de administración, los costos de investigación y
desarrollo, y los intereses, normalmente no se considera que tengan relación
con que los inventarios sean puestos en su ubicación y condición actual.
PROCEDIMIENTOS
DE VALORACIÓN
12. El objetivo principal de la contabilización de inventarios es
determinar apropiadamente la utilidad mediante el procedimiento de vincular los
costos contra los ingresos. La apropiada determinación del valor del inventario
es importante para la presentación de la situación financiera así como del
resultado de operaciones.
13. La base primordial para la
contabilización de inventarios es el costo. El costo de los inventarios puede
ser determinado en base a los siguientes métodos que son generalmente
reconocidos como válidos en la valuación del inventario. Lo esencial es elegir
el método que bajo las circunstancias refleje claramente el ingreso periódico.
Estos métodos son los siguientes:
a.
Identificación específica - Mediante este método se identifica, en
forma precisa, el artículo vendido y el costo real del mismo. Resulta
practicable en el caso de productos fabricados a la orden o para unidades
grandes de equipo en que pueden identificarse con facilidad los costos
correspondientes. En el caso que sean muchos los artículo afectados o que se
pueda la identidad por mezcla o confusión, el método resulta impracticable.
b.
Primeras entradas, primeras salidas (PEPS) - Este método asume que las
primeras unidades recibidas o producidas, son las primeras en venderse, aunque
en la práctica esto se ajuste o no al movimiento real de la existencia.
c.
Costo promedio - En este método, las cantidades y costo del inventario
al comienzo del período, se suman a las compras o producción durante el período
y se computa un nuevo costo promedio. El costo de la mercancía vendida y el
inventario final se calculan al promedio determinado en esa forma.
d.
Últimas entradas, primeras salidas (UEPS) - en este método se asume que
las compras o producción más recientes representan las partidas vendidas
durante el período y que las más antiguas permanecen en el inventario.
e.
Estándar - Este método es aceptable si se ajusta a intervalos
razonables de tiempo con el fin de reflejar las condiciones corrientes de manera
tal que a la fecha del balance general, los costos estándares de aproximen
razonablemente a los costos calculados bajo una de las cuatro bases mencionadas
previamente. En tales casos, se debe utilizar un lenguaje descriptivo que
exprese esta relación , como por ejemplo "a costos estándares, que se
aproximan a costos promedios".
f.
Al detal - Los grandes volúmenes de transacciones de compras y ventas en
los almacenes por departamento hace prácticamente imposible la identificación
específica del costo de la mercancía. El método de inventarios al detal ha
sido reconocido como un método práctico aceptable para determinar el costo de
los inventarios de las mercancía de almacenes por departamento para propósitos
de la determinación de los resaltados del período. Para tales fines se le
reconoce como un método para determinar costos, pero que debe ser utilizado con
uno de los supuestos fundamentales de flujo de costo, como son PEPS, UEPS y
Promedio, y no debe ser considerado como un supuesto de flujo de costo por sí
mismo. Su empleo debe ser revelado describiendo la base del inventario, más o
menos de la siguiente manera, "al más bajo entre costo (PEPS, UEPS o
Promedio) o mercado, determinado bajo el método de inventario al detal".
Los métodos siguientes, entradas, primeras salidas (SEPS) y el del
precio de la última compra usan costos, los cuales no todos han sido incurridos
y por lo tanto, no están basados sobre costos históricos.
EXCEPCIONES
A LA BASE DEL COSTO
27. En ciertos casos particulares
los inventarios pueden ser valorados por encima de su costo, ya sea a su precio
de venta o al valor neto realizable. Ejemplos de estos casos se encuentran en
los metales preciosos que tienen un valor monetario fijo, con un costo de
mercadeo relativamente bajo, por lo que pueden valorarse a su valor monetario.
28. Otros casos existen en la
ganadería, la agricultura y la pesca. En estos casos cuando resulta impráctico
determinar el costo unitario del producto, o los costos fluctúan tanto, como
resultado de las variaciones en la producción, se recomienda para su valorización
el precio de venta o, preferiblemente, el valor neto realizable.
29. No obstante, una condición para
que se utilice el precio de venta o el valor neto realizable, además de la razón
de orden práctico arriba indicada, es que el producto del mar o agropecuario
tenga mercado o realización inmediata, lo cual es generalmente aplicable al
pescador, agricultor o ganadero, más no así para el intermediario, quien deberá
valorar su inventario sobre las bases del "costo o mercado, el menor".