EL  METODO  DE  GESTION  DE  COSTES  POR  ACTIVIDADES  DETECTA  LOS  DERROCHES  Y  ACTIVIDADES  SUPERFLUAS

Emma Castelló Taliani

(Diario Cinco Días: 27 de Mayo de 1995)

            La Contabilidad de Gestión ha estado sometida a profundos cambios en los últimos lustros lo que ha originado una renovación profunda de los sistemas de gestión convencio­nalmente aplicados por las empresas, los cuales están abandonando la idea de que la minimización de los costes constituye el eje de la competi­tividad. Este cambio se ha debido al hecho de que los productos deben ser competitivos ya no exclusivamente en términos de costes, sino en relación a factores cualitativos tales como: calidad, tiempos de respuesta o de suministro de pedidos a los clientes, etc. Todo ello ha determinado la necesidad de llevar a cabo, en primer lugar, un replanteamiento de los sistemas de cálculo de costes y, en segundo lugar, de los sistemas de control vinculados a éstos.

            Todos los avances experimentados por la Contabilidad de Gestión, tanto a nivel conceptual como instrumental, han servido para potenciar concepciones tales como la relativa al Sistema de Gestión y de Costes basado en las Actividades (SIGECA).

            Una de las cuestiones básicas, o hipótesis de partida, de la que arranca la filosofía de las actividades es que en las empresas existen un importante número de actuaciones superfluas, o lo que es lo mismo de derroche, lo cual viene a determinar la existencia de un importante potencial de mejora, que se podrá con­seguir en tanto se puedan ir reduciendo o ahorrando todas esas actuaciones superfluas e innecesarias, pero siempre costosas para las empresas. La condición de superflua en una actua­ción, o de una actividad, la determina el hecho -según esta filosofía- de que no genera valor añadido para el output (bien o servicio) que ofrece la empresa a sus clientes, esto es, son actividades que no contribuyen a mejorar la calidad del producto de la empresa y que por lo tanto, al no generar valor y sí generar costes (puesto que son actividades que en todo caso consumen recursos) se han de eliminar, con el consiguiente aumento tanto de la rentabilidad como de la competitividad de la empresa.

            A este respecto cabe señalar que existen estimaciones que cifran entre un 20 y un 40% los costes soportados por las empresas y destinados a actividades que no generan valor añadido, y cuya realización se puede considerar, a este respecto, como un derroche o elemento de ineficacia por parte de las empresas.

            Realmente, la utilización de un SIGECA adquiere especial relevancia en un entorno económico tan turbulento y dinámico como el actual, en el que los responsa­bles empresaria­les necesitan disponer de una información tal que les permita tomar decisiones en relación a: combina­ción de productos, diseño de productos, procesos tecnoló­gicos, etc, elementos todos ellos vinculados con la rentabilidad de la organización a nivel global.

            Esta información debe emerger de un modelo de análisis de la rentabili­dad con marcado carácter estratégico, que relacione los ingresos generados por la venta de un producto individual con los factores que ha empleado la empresa para diseñar, producir, y vender dicho producto. Aunque tradicional­mente se han confron­tado los ingresos con los costes de producción, este procedimien­to viene fallando en muchas ocasiones, dados los cambios sustan­ciales que se han producido en los procesos productivos y en la combinación de productos. El SIGECA viene emergiendo en los últimos años como un sistema de información más acorde con las característi­cas actuales tanto de las actuaciones de la empresa, como de los productos.

            El SIGECA aborda en su concepción una doble perspectiva, por un lado, se centra en el cálculo y control de los costes de las actividades y, por otro lado, en la gestión de las activida­des, por lo que la concepción de un sistema de Contabilidad de Gestión centrado en los productos pierde significación, dado que la empresa incurre en costes como consecuencia del acometimiento de una serie de actividades, de las que una parte pueden ir destinadas a la obtención de un producto, o a la prestación de un servicio (véase figura adjunta).

       La medición de los costes en el SIGECA

            La lógica de las actividades, referida a los aspectos de costes, en lugar de centrarse en la acumulación de los costes indirec­tos por centros de responsabi­lidad, postula la acumulación de los costes en función de las actuaciones inherentes a los procesos de obtención de los productos. Bajo una concepción más amplia se puede afirmar que la lógica de las actividades trata de subsanar ciertas limitacio­nes que presentan los modelos convencionales como, por ejemplo, el hecho de que en dichos modelos suelen ignorarse las interde­pendencias funciona­les.

            Una característica importante del SIGECA es la proyección sustantiva que aporta al análisis de los costes indirectos al llegar a demostrar que todos, o una gran proporción de estos costes, son variables, en el supuesto de que a un plazo más o menos dilatado, los cambios en la compleji­dad de la producción, en el diseño y en el mix del producto provocan variaciones en esa impor-tan­te categoría de costes, los cuales en muchas empresas representan un elevado porcentaje. Ade­más, esta perspectiva en la variabilidad de los costes, se ve reforzada en el SIGECA porque el análisis se proyecta en un horizonte temporal amplio lo que, en un plano estrictamente conceptual, permite establecer que casi todos los costes tienden a ser variables.

            El SIGECA y la mejora contínua.

            Parece claro que una información de costes proyectada sobre las actividades puede ser fundamen­tal en un entorno de alta tecnología, siendo muy necesaria esta información de cara a la consecución del necesario proceso de mejora continua. Para ello, la información habrá de contar con un grado de detalle lo suficientemente concreto como para servir de apoyo efectivo en los procesos de adopción de decisiones orientados a alcanzar una mejora continua de las actuaciones.

            Concretamente, la metodología de esta herramienta puede proporcionar a los decisores una

perspectiva global dado que capta el coste de las actividades para, posteriormente, asociar estos costes a nivel de procesos. Se apoya, así, la gestión de los procesos para alcanzar una mejora con­tinua, puesto que la información de los costes está compuesta por las actividades que integran dichos procesos; por lo que se explicitan las relaciones existentes entre el coste de las actividades y las característi­cas de los procesos, pudiendo llegar a disponer de una informa­ción de costes bastante precisa tanto en relación al producto, como a los procesos.

            Esta perspectiva transfuncional puede favorecer actuaciones encaminadas, por ejemplo, a reducir el tiempo de las operacio­nes -tales como: período de un ciclo, o tiempo de ajuste-, mediante el rediseño de los procesos, la reorganización de la maquinaria y de la propia organiza­ción, lo que puede contribuir de manera efectiva a una supresión de actividades innecesarias, despilfarros, y reprocesa­mientos.

            Concretamente, una reducción del esfuerzo necesario para acometer una actividad es posible mediante la simplificación de las operaciones, lo cual conduce a que todo el proceso pueda acometerse de forma mucho más rápida. Estas últimas decisiones pueden ser enmarcadas dentro de un plan global conducente a mejorar la calidad, para el cual las mediciones realizadas en un SIGECA son fundamentales tanto en los aspectos informativos, como en los relativos al control.

       Condiciones que pueden aconsejar su implantación.

            Respecto a las empresas en las que la implantación de un SIGECA podría resultar más exitosa y rentable, se puede definir como perfil óptimo, aquellas que presentan las siguientes características: a) Los costes indirectos representan una parte significativa en la estructura de costes de la empresa. b) Los costes indirectos se vienen imputando a los productos mediante una base arbitraria. c) Los costes indirectos no guardan una proporcio­nalidad respecto al volumen de producción. d) Existe una gran variedad de productos y de procesos de producción y, además, los volúmenes de producción varían sensiblemente. e) La actividad comercial se acomete mediante una gran variedad de canales de distribución, de mercados, y de clientes lo que induce a acometer actividades de venta muy diferen­ciadas.

            Centrándonos, en mayor medida, por otra parte, en los aspec­tos del reparto de los costes y las condiciones de cumpli­miento de la necesaria proporcionalidad entre los costes consumi­dos por los productos y los imputados mediante el correspondiente sistema de costes, debe señalarse que la diversidad inherente a los proce­sos producti­vos actuales puede hacer necesaria la implanta­ción de un SIGECA,  para evitar las distorsiones que implícita­mente incorpora un sistema convencional de costes.

            Se puede resumir, finalmente, que el método de las activida­des determina una innovación en cuanto a la precisión y la flexibilidad con que se puede llevar a cabo el análisis del  coste, delimitándose la idea de precisión no por el nivel de detalle sino por la calidad en la representa­ción del funciona­miento de la empresa, y la consiguiente pertinencia de esta representación para la adopción de decisiones.